作者的话
进入海关事务法律服务领域已十年有余，我养成了办案后总结成文的习惯。今天要说的案子涉及与商品归类相关的关企争议解决、原产地证书效力等一系列问题，是一起典型的海关稽查案件。其漫长和复杂的处理过程，凸显出进出口企业在货物通关及应对海关稽查过程中的某些困境，值得我本人和企业思考和借鉴。为避免透露客户信息及方便分析，本文已对案例做适当改编。
本文涉及案例系我和同事林倩律师共同办理。本文的写作还得到了行业专家丁老师、我的好朋友陈女士以及欧盟中小企业中心鞠律师的无私帮助。在此一并致以深深谢意！
01
案情简介
A公司系某跨国集团在中国的子公司，总部设在美国，其产品类型多样，客户遍布世界各地。涉案商品为某种工业产品使用的零部件原产于新加坡，由A公司关联公司制造和出口，A公司进口该零件已超过10年。2009年前，A公司曾使用a税号向中国海关申报进口。2009年，A公司美国总部针对该零部件向美国海关申请归类裁定，美国海关做出应归入b税号的认定；为此，美国总部聘请了美国专业律师进行论证，律师认为美国海关裁定合理。此后，出于贸易合规管理的考虑，美国总部要求全球分支机构在进出口涉案商品时均统一以b税号申报。A公司作为中国进口商，在修改税号当时，中国海关未提出异议；2017年，中国海关曾对某票涉案进口商品申报税号提出质疑，经A公司解释后正常放行；新加坡海关也曾提出质疑，经过新加坡关联公司公司解释后，新加坡海关同意企业使用b税号申报出口。
2018年3月，A公司收到其主管海关的稽查通知，称将对其之前三年[i]（以下简称“稽查期间”）进口的涉案货物申报税则号列真实性、合法性进行专项稽查。经过近两年的工作，2020年初，海关正式出具稽查结论，并要求A公司补缴巨额进口税款。
根据《中国-东盟全面经济合作框架协议货物贸易协议》及关税减让商品目录，原产于新加坡的a、b税号商品进口中国时，均可享受零关税的优惠。A公司在稽查期间进口涉案商品时，均已取得新加坡海关制发的原产地证书，原产地证书上所载商品税号均为b。
02
海关与企业的争议焦点
海关稽查部门与A公司就涉案商品税号及税率适用观点存在重大差异：
▼海关观点
海关认为，涉案商品税号应为a，A公司应按a税号最惠国关税税率（7%）补缴进口税款。理由为：
1.根据归类规则及依据，涉案商品不符合b税号特征，应归入a税号；
2.其他进口同种、同品牌商品的企业均以a税号申报，根据这些企业提供的商品说明，涉案商品应归为a税号（注：稽查部门认为A公司提交的商品说明和其他进口商提交的说明有差异）；
3.根据海关监管要求，只有在原产地证书所载税号与海关认定的税号前六位相符时，进口商品才可以享受中国-东盟自由贸易区优惠税率；A公司在进口涉案商品时已提交的原产地证上载明的商品税号为b，不符合优惠税率适用条件。
▼A公司观点
A公司不同意海关观点，主要理由如下：
1.根据商品用途、功能及相关归类依据，商品应归入b税号；
2.美国、新加坡和中国都是WCO成员国，商品归类规则相同，应可以参考其归类认定意见；
3.2017年，A公司以b税号进口涉案商品时，海关曾查验，并对商品税号提出质疑，经过海关内部归类问答程序后，海关并未要求A公司变更税号，本次要求更改税号，理由不充分；
4.涉案商品已经取得新加坡海关制发的原产地证书，a、b税号都可根据中国-东盟自由贸易协定享受优惠税率，即使修改税号，也应同样享受零关税待遇，不应补税。
03
稽查结论
该案处理历经近两年时间，其间海关多个部门参与案件关键问题的论证。2020年初，海关出具最终稽查结论：
1.涉案商品税号认定：最终认定商品税号为c，与稽查部门及企业所持观点均不同。
2.涉案商品进口时向海关出示的原产地证书有效性问题：海关称根据海关内部管理规定及目前执法实践，如进口申报时使用的原产地证书所载税号与海关最终认定税号不同（b、c税号前六位完全不同），则不能享受优惠税率待遇。（注：c税号商品亦在中国-东盟关税减让目录中，且a、b、c税号适用相同的原产地标准）
3.补缴税款数额：海关要求A公司以c税号按最惠国税率（8%）计算补缴进口税款，涉及稽查通知发送前一年及稽查通知发送后至稽查结论下发时两个时段超过2000万元人民币。
04
律师观察与评价
从本案结果看，企业在该稽查案件处理过程中提出的观点均被海关否定，企业需补缴巨额税款，并不是一个成功的案例，但这并不意味着海关的观点、结论及处置过程没有任何值得商榷之处。
01
现有法律对被稽查企业的权利保障有限，不利于查清案件事实和保护企业权益
本案稽查初期，A公司曾正式向稽查部门递送三次书面产品说明，但稽查部门坚持其a税号的商品归类意见，并称该意见得到了本关归类部门的支持。企业提出和稽查部门、归类部门再次共同讨论商品税号的请求，但稽查部门回复称，归类部门并没有配合企业该项要求的义务，案件因此一度陷入僵持状态。后经过律师的斡旋和推动，最终促成三方会谈，为使归类部门更全面了解商品特性，企业向归类人员出示了争议商品实物并现场进行了拆解，同时模拟了商品实际使用环境。当地海关归类人员认为涉案商品归类存在疑难，为避免差错，故提请海关总署上海税管局研究。最终，涉案商品税号经过海关总署归类技术专家集体讨论后，被确定为c。必须承认，涉案商品税号最后被认定为c，存在相当大的偶然性。如果不是企业据理力争，并有机会与归类部门面对面详尽介绍商品特性，该案很可能以a税号认定结束。
货物进出口前，企业可选择归类预裁定、预先归类咨询来申请海关做出事先认定；海关在做出具体的归类决定后，企业也可以通过复议、行政诉讼程序使商品归类得以被再次审查。上述事先和事后程序都可以起到避免归类争议或纠正归类错误的作用。但在本案中，A公司曾提出希望与专业归类部门交流却被稽查人员以企业没有必要，也没有权利提出这个要求为由拒绝。但后来的事实证明，企业有机会直接与归类部门交流，不仅可以缩短查清案件事实的时间，也可以避免稽查部门传递信息有误，或稽查人员个人意见偏差导致的认定错误。
2016年修订的《中华人民共和国海关稽查条例》和《中华人民共和国海关稽查条例实施办法》是目前海关稽查的主要法律依据，其中对海关在稽查进出口企业过程中的权力、稽查实施方式、企业的配合义务及法律责任有详尽的规定；然而，对被稽查企业拥有的权利却只做了笼统规定，主要集中于企业可以对海关稽查结论提出意见[ii]，此外企业可以针对稽查结论提出复议和诉讼。但对稽查开始后，稽查结论出具前，企业如何与稽查机关就案件事实进行有效磋商，以及针对争议问题是否有权利主动发起专业认定或重新认定做出规定。但从该案的处理过程，我们可以看到在稽查程序中，允许企业与专业部门联络和沟通，设置其获取法定认定的路径，不仅能够使企业对稽查结论更为信服，还可以有效提高稽查工作的效率，避免稽查结论的错误，进而有效减少企业因不服稽查结论而提起的行政复议或者诉讼，最终节约有限的行政管理资源。
02
海关对涉案商品原产地证书的效力认定有违中国-东盟自由贸易协定原则
原产地证书是出口国(地区)签发的，证明证书所列货物原产于某一特定国家(地区)的书面文件，其核心功能和价值是证明货物自哪个国家或地区出产。对有机会享受自由贸易协定下优惠税率的进口货物而言，原产地证书无疑是关键的通关文件。
2002年，我国与东盟签署《中华人民共和国与东南亚国家联盟全面经济合作框架协议》（以下简称“《框架协议》”）[iii]（已于2019年全面升级）；2004年，双方签署《中国-东盟全面经济合作框架协议货物贸易协议》（以下简称“《货物贸易协议》”），并于2005年开始实施全面降税；降税商品原产地判定标准为《框架协议》的附件《中国-东盟原产地规则》，认证程序则依照《货物贸易协议》附录--《中国-东盟自贸区原产地规则操作认证程序》（以下简称《认证程序》）。
众所周知，虽然贸易各方共同遵守《商品名称及编码协调制度》，但各国对同一商品的税号认定不同却十分普遍。中国与东盟在商谈自由贸易协定时已经预见到了这种情况，因此提前设计了发生该等事项时的处置原则。本案稽查期间有效[iv]的《认证程序》第十七条规定“（一）只要对中国－东盟自贸区内产品的原产地没有疑义，原产地证书（Form E） 所列产品与所报验的产品相符，原产地证书（Form E） 内容与办理进口报关手续时所提交的有关单证所列内容（例如税则归类）之间存在的非实质性差异，不应影响原产地证书（表格 E） 的有效性。” （升级版亦有相同规定）
也就是说，如果对原产地没有疑义，则即使原产地证书上的税则归类与进口国认定不同，原产地证书的有效性也不受影响。本律师认为，上述“原产地证书的有效性”即指通过原产地证书证明，出口货物符合中国-东盟自贸区原产地规则，在自由贸易协定国可以享受优惠关税税率的效力。但本案处理过程中，稽查部门自始至终都没有对涉案货物原产于新加坡这一事实提出任何质疑或要求复核，但最终却要求A公司按c税号的最惠国税率补缴进口税款，实际上已明确否定了原产地证书的有效性。
以本案的处理结果及律师所了解的信息看，原产地证书所载六位税号必须与中国海关认定税号一致，进口企业才可以享受优惠税率，是目前中国海关的普遍认知和做法。而据本案稽查人员和监管现场关员称，其执法依据为海关的内部规定。本律师认为，原产地证书上所载的商品税号是否与进口国认定相同，不应是决定进口货物能否享受优惠税率的必要条件，更不是决定性条件。中国海关对自由贸易协定下原产地证书有效性的观点和相关执法行为合理性是非常值得商榷的，与中国积极与多国谈判和签署自由贸易协定，鼓励多边和双边贸易的目标和初衷也是不相符的。
05
从本案可以积累的经验教训
稽查是海关的常规监管工作，但对进出口企业来说并非经常遇到，尤其是对新近开始从事进出口业务的企业，更加欠缺应对海关稽查的经验。而一旦海关做出对企业不利的稽查结论，不仅补税数额通常会比较大，而且企业还可能面临行政处罚。因此，提前预防、有效和恰当的应对海关稽查，对企业而言非常重要。以下提出几点建议，供企业参考：
01
充分利用现有法定程序，预防和避免可能存在的风险
本案争议焦点之一是商品归类，也是最常见的关企争议类型。正如前文分析和本案实际情况，企业在稽查阶段启动专业认定在目前存在相当大的难度。但企业可以在实际通关业务发生前，尽量将不确定、或者对企业通关成本有较大的影响的事项，通过预裁定的形式向海关申请做出事先认定，将在很大程度上避免因稽查等海关后续监管工作给企业带来的风险。此外，对国际企业而言，建议企业在做出全球性的规划或决策时，要考虑到当地国家对相关事项的判断可能存在差异。
02
充分重视海关稽查
海关缉私部门每年侦办的行政处罚案件，多数由海关内部其他部门移交，而稽查部门移交的案件又占其中很大部分。实践中，确实存在管理规范、所有申报均无瑕疵的企业，但更多的情况是企业或多或少都存在不符合海关监管要求的行为，有些是由于企业人员专业能力不足或疏忽导致，也有部分是企业主动“筹划”的结果。建议企业无论对自身管理规范性自信与否，对海关稽查都应给予高度重视。
A公司在2017年进口涉案商品时，曾经被海关要求解释商品归类问题，而海关内部也经过归类问答程序，但最终并未要求A公司更改税号。在海关后续监管程序中，这一情节一般可以使企业免于行政处罚，但是并不能使企业免除补税义务，企业对此要有所认知。
03
及时开展自查，全面预测风险
海关对企业启动稽查，可能无特定目的，比如常规稽查、体检式稽查；但在很多情况下，稽查对象是海关通过其风险管理系统、举报线索分析而特别确定的;海关稽查时，财务账册、物流凭证、生产记录等资料和信息均可能被调阅，范围并不确定。建议企业认真分析稽查通知书，推测海关稽查的目的、深度和广度，尽快组成由较高级别管理人员参与的多部门联合工作组，先行自查，提前全面评估海关稽查可能给企业带来的影响。
本案从稽查通知发出到海关做出稽查结论，历经近两年时间。案件初期，企业将所有的注意力均聚焦于商品归类上，而忽视了对本案有至关重要影响的原产地证书问题。稽查过程中进口的货物也仍然使用了载有b税号的原产地证书，致使较长的稽查时间在客观上增加了企业的最终补税数额。如果企业在稽查初期即全面认识到稽查事项所涉及的各种问题，则可能会更积极的推动稽查进程，或尽早与海关就原产地证书有效性展开讨论，也可以选择尽早与海关商议是否可以在原产地证书税号确定前使用缴纳保证金的方式进口，也可以与新加坡海关讨论换领证书的可行性。上述措施都有可能减少企业最终补税的数额。
04
由专业人员与海关交流，必要时可以聘请专业外部顾问
进出口业务及报关活动需要具备一定的专业知识，海关稽查时，建议企业派出专业人士与海关交流。专业人士能够从海关的提问和核查材料信息洞悉海关关注的要点，并及时做出有效的反应。尤其是归类、特许权使用费这种在定性问题上即十分重大的事项，建议由通晓海关业务的专业人员参与，避免不当的回复给海关造成误解，进而引发负面影响。
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注重海关稽查过程中的企业权利
稽查过程中，企业具有申请稽查关员回避权、要求海关保守商业秘密权、对海关不符合法定程序和法律授权范围内的要求和行为的拒绝权、行政复议权、行政诉讼权、对因海关的不当行为造成损失的国家赔偿请求权。企业如果发现海关工作人员行为不妥，或者不服稽查结论，可以考虑行使上述权利，以维护自身合法权益。针对本案而言，A公司在收到稽查结论后60日内，可以向上级海关提起行政复议，要求复议机关重新审查商品归类和原产地证书有效性问题。
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企业确实存在违规事项时，考虑主动向海关披露以减轻行政处罚风险
最后，虽然在本案中不存在这样的情形，但笔者认为有必要做出提醒，企业的违规事项如果确实发生则是事实存在，如果海关有意追究，总能找到蛛丝马迹。2019年，海关总署发布《关于处理主动披露涉税违规行为有关事项的公告》（2019年161号公告），规定企业在违规行为发生后三个月内主动向海关披露涉税违规的，可以免除违规法律责任，超过三个月也有可能降低行政处罚幅度。因此，如果企业经自查发现存在违规行为，而且弥补起来已不可能，则建议企业考虑主动向海关披露违规事实。
注释：
[i]《中华人民共和国海关稽查条例》第二条本条例所称海关稽查，是指海关自进出口货物放行之日起3年内或者在保税货物、减免税进口货物的海关监管期限内及其后的3年内，对与进出口货物直接有关的企业、单位的会计账簿、会计凭证、报关单证以及其他有关资料（以下统称账簿、单证等有关资料）和有关进出口货物进行核查，监督其进出口活动的真实性和合法性。
[ii]《中华人民共和国海关稽查条例》第二十二条 海关稽查组实施稽查后，应当向海关报送稽查报告。稽查报告认定被稽查人涉嫌违法的，在报送海关前应当就稽查报告认定的事实征求被稽查人的意见，被稽查人应当自收到相关材料之日起7日内，将其书面意见送交海关。
[iii]《框架协议》升级版《中华人民共和国与东南亚国家联盟关于修订及项下部分协议的议定书》于2019年10月22全面生效。
[iv]“稽查期间有效”指2010年11月1日生效的《中华人民共和国政府与东南亚国家联盟成员国政府全面经济合作框架协议货物贸易协议》第二议定书及附录A《经修订的中国-东盟自贸区原产规则签证操作程序》。
